國家稅(shui)(shui)務總(zong)局(ju)發布的《企業資產損失所得稅(shui)(shui)稅(shui)(shui)前扣除管理辦法》（國家稅(shui)(shui)務總(zong)局(ju)公告(gao)(gao)2011年(nian)第25號，以下(xia)簡稱25號公告(gao)(gao)），自(zi)2011年(nian)1月(yue)1日起(qi)施行(xing)。本文請國家稅(shui)(shui)務總(zong)局(ju)所得稅(shui)(shui)司相關人士從(cong)公告(gao)(gao)的制定原則(ze)和背(bei)景(jing)出發，對其進行(xing)了全面解析。

    2009年4月16日(ri)，財(cai)政部(bu)、國(guo)(guo)家稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)務(wu)(wu)總(zong)局(ju)發(fa)布了《財(cai)政部(bu)、國(guo)(guo)家稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)務(wu)(wu)總(zong)局(ju)關于企(qi)業(ye)(ye)資產損(sun)(sun)失(shi)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)(qian)扣(kou)(kou)除(chu)(chu)(chu)政策(ce)(ce)的通知》（財(cai)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)[2009]57號），對企(qi)業(ye)(ye)資產損(sun)(sun)失(shi)在計(ji)算企(qi)業(ye)(ye)所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)應納稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)所(suo)(suo)得(de)額時(shi)的扣(kou)(kou)除(chu)(chu)(chu)政策(ce)(ce)進(jin)行了明確。由于該文(wen)(wen)件(jian)是一個實體(ti)性文(wen)(wen)件(jian)，只解決了主(zhu)要(yao)(yao)資產損(sun)(sun)失(shi)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)(qian)扣(kou)(kou)除(chu)(chu)(chu)標(biao)準、條件(jian)問題，沒有(you)涉及資產損(sun)(sun)失(shi)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)(qian)扣(kou)(kou)除(chu)(chu)(chu)程序、證(zheng)據(ju)和管理(li)方面的規(gui)定，因(yin)此，在損(sun)(sun)失(shi)具體(ti)認(ren)定過程中，稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)企(qi)雙方經(jing)常出(chu)現爭(zheng)議。為(wei)了解決上述問題，國(guo)(guo)家稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)務(wu)(wu)總(zong)局(ju)下(xia)發(fa)了《企(qi)業(ye)(ye)資產損(sun)(sun)失(shi)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)(qian)扣(kou)(kou)除(chu)(chu)(chu)管理(li)辦法》（國(guo)(guo)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)發(fa)[2009]88號，以(yi)下(xia)簡稱88號文(wen)(wen)）。最(zui)近，國(guo)(guo)家稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)務(wu)(wu)總(zong)局(ju)根據(ju)不斷(duan)變化的客觀經(jing)濟情況，結合(he)當前(qian)(qian)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)征管體(ti)制改革的實際需要(yao)(yao)，又(you)對88號文(wen)(wen)進(jin)行了修訂、完善(shan)，發(fa)布了新的《企(qi)業(ye)(ye)資產損(sun)(sun)失(shi)所(suo)(suo)得(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)(qian)扣(kou)(kou)除(chu)(chu)(chu)管理(li)辦法》（國(guo)(guo)家稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)務(wu)(wu)總(zong)局(ju)公告2011年第25號）。

    作為《企業(ye)所得(de)稅(shui)(shui)(shui)法(fa)》和財稅(shui)(shui)(shui)[2009]57號文(wen)的重(zhong)要配套(tao)政(zheng)策，25號公告內容十分豐富。它不僅涉(she)及(ji)稅(shui)(shui)(shui)收(shou)征管制度，還涉(she)及(ji)會計處理(li)、法(fa)律政(zheng)策及(ji)經濟領(ling)域各項業(ye)務(wu)活動，因此，實(shi)踐中不少財務(wu)人員覺得(de)政(zheng)策條(tiao)款和問題難以準確把(ba)握。實(shi)際上只要了解25號公告關于資產損失認定所蘊含的稅(shui)(shui)(shui)收(shou)原理(li)，對(dui)條(tiao)款的理(li)解，就會很容易(yi)。

    一、稅前扣除的(de)原則

    （一(yi)）權(quan)責(ze)發生制(zhi)原(yuan)則

    企業在日常生產經營活動中，其業務的發生和現金（貨幣）結算（收付）的時間并不完全一致，即存在現金流動與經營活動的分離。由此而產生兩個確認和記錄會計要素的標準，一個是以資產處置、轉讓過程中的現金收付與否作為資產損失確認的依據，稱為收付實現制；另一個是以取得收款憑證或權利作為資產損失確認的依據，稱為權責發生制。顯然，遵循不同的原則，在會計核算和稅收計算中，會產生不同的利潤或應納稅所得額。《企業所得稅法》第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。上述規定雖然僅強調企業資產損失應當在其“實際發生”時扣除，而未直接指明按權責發生制的原則進行扣除，但《企業所得稅法實施條例》第九條進一步明確：企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，也不作為當期的收入和費用。上述規定不僅適用于收入的確認和成本費用的稅前扣除，同樣適用于資產損失的稅前扣除。另外，值得注意的是，企業資產損失僅僅按照權責發生制進行稅前扣除是遠遠不夠的，還需輔之于相關性原則、真實性原則、合理性原則、合法性原則、確定性原則等進行具體判斷和確認。