近年來(lai)，商(shang)業(ye)(ye)活(huo)動中(zhong)出現(xian)了(le)大(da)量平銷返(fan)利(li)行為(wei)，即(ji)生產企業(ye)(ye)以商(shang)業(ye)(ye)企業(ye)(ye)經銷價或高于商(shang)業(ye)(ye)企業(ye)(ye)經銷價的(de)價格(ge)(ge)將貨物(wu)銷售(shou)給商(shang)業(ye)(ye)企業(ye)(ye)，商(shang)業(ye)(ye)企業(ye)(ye)再以進貨成本或低于進貨成本的(de)價格(ge)(ge)進行銷售(shou)，生產企業(ye)(ye)則(ze)以返(fan)還利(li)潤等方式(shi)彌(mi)補商(shang)業(ye)(ye)企業(ye)(ye)的(de)進銷差價損失。稅(shui)(shui)收法規對商(shang)業(ye)(ye)性(xing)一般(ban)納稅(shui)(shui)人的(de)平銷返(fan)利(li)流轉稅(shui)(shui)的(de)處(chu)理有嚴格(ge)(ge)的(de)規定。

　　商業企業怎樣合法(fa)地降低平銷返(fan)(fan)利(li)的稅務成本？本文從整體(ti)稅負出發(fa)，重點對(dui)商業企業是否(fou)采(cai)取平銷返(fan)(fan)利(li)購進(jin)，采(cai)取何(he)種形式的平銷返(fan)(fan)利(li)，在(zai)何(he)環節返(fan)(fan)利(li)的納(na)稅籌劃(hua)進(jin)行探討；同時對(dui)商業性(xing)一(yi)般納(na)稅人以外企業平銷行為的處理提出自己的見(jian)解。

　　一、對商業企業是否(fou)采取平銷返利購進的納稅籌劃

　　（一）稅法規定

　　國(guo)家稅(shui)(shui)(shui)務總局(ju)于1997年(nian)和2004年(nian)先后發布《關(guan)于平銷(xiao)(xiao)行為(wei)征(zheng)(zheng)收(shou)(shou)(shou)(shou)增(zeng)值(zhi)稅(shui)(shui)(shui)問題的(de)(de)(de)通知(zhi)》和《關(guan)于商(shang)(shang)業(ye)(ye)(ye)(ye)企(qi)業(ye)(ye)(ye)(ye)向貨(huo)物供(gong)應(ying)方(fang)收(shou)(shou)(shou)(shou)取的(de)(de)(de)部分費用征(zheng)(zheng)收(shou)(shou)(shou)(shou)流(liu)轉(zhuan)稅(shui)(shui)(shui)問題的(de)(de)(de)通知(zhi)》（以下簡(jian)稱《通知(zhi)》）。《通知(zhi)》規(gui)定(ding)(ding)：商(shang)(shang)業(ye)(ye)(ye)(ye)企(qi)業(ye)(ye)(ye)(ye)向供(gong)貨(huo)方(fang)收(shou)(shou)(shou)(shou)取的(de)(de)(de)與商(shang)(shang)品(pin)銷(xiao)(xiao)售(shou)量(liang)、銷(xiao)(xiao)售(shou)額無必然(ran)聯系，且(qie)商(shang)(shang)業(ye)(ye)(ye)(ye)企(qi)業(ye)(ye)(ye)(ye)向供(gong)貨(huo)方(fang)提(ti)供(gong)一定(ding)(ding)勞務的(de)(de)(de)收(shou)(shou)(shou)(shou)入，不屬于平銷(xiao)(xiao)返(fan)利，不沖減當(dang)期增(zeng)值(zhi)稅(shui)(shui)(shui)進(jin)項稅(shui)(shui)(shui)金(jin)，應(ying)按營業(ye)(ye)(ye)(ye)稅(shui)(shui)(shui)的(de)(de)(de)適用稅(shui)(shui)(shui)目稅(shui)(shui)(shui)率征(zheng)(zheng)收(shou)(shou)(shou)(shou)營業(ye)(ye)(ye)(ye)稅(shui)(shui)(shui)。對商(shang)(shang)業(ye)(ye)(ye)(ye)企(qi)業(ye)(ye)(ye)(ye)向供(gong)應(ying)方(fang)收(shou)(shou)(shou)(shou)取的(de)(de)(de)與商(shang)(shang)品(pin)銷(xiao)(xiao)售(shou)量(liang)、銷(xiao)(xiao)售(shou)額掛鉤（如以一定(ding)(ding)比(bi)例、金(jin)額、數量(liang)計算）的(de)(de)(de)各種返(fan)還收(shou)(shou)(shou)(shou)入，均應(ying)按照平銷(xiao)(xiao)返(fan)利行為(wei)的(de)(de)(de)有關(guan)規(gui)定(ding)(ding)沖減當(dang)期增(zeng)值(zhi)稅(shui)(shui)(shui)進(jin)項稅(shui)(shui)(shui)金(jin)，不征(zheng)(zheng)收(shou)(shou)(shou)(shou)營業(ye)(ye)(ye)(ye)稅(shui)(shui)(shui)。

　　納稅籌劃時，需將(jiang)平銷返(fan)利銷售(shou)與收(shou)取價外(wai)(wai)費(fei)(fei)(fei)用(yong)相區別。《增值稅暫行條例》規(gui)定，價外(wai)(wai)費(fei)(fei)(fei)用(yong)是指價外(wai)(wai)向購買方(fang)收(shou)取的(de)手續費(fei)(fei)(fei)、補貼、基(ji)金、集資費(fei)(fei)(fei)、返(fan)還利潤、獎勵費(fei)(fei)(fei)、違(wei)約金（延期付款利息）、包裝費(fei)(fei)(fei)、包裝物(wu)租金、儲備費(fei)(fei)(fei)、優(you)質費(fei)(fei)(fei)、運輸裝卸(xie)費(fei)(fei)(fei)、代(dai)收(shou)款項、代(dai)墊款項以及其他性質的(de)價外(wai)(wai)費(fei)(fei)(fei)用(yong)，但下列項目不包括(kuo)在內：（1）向購貨方(fang)收(shou)取的(de)銷項稅額；（2）受(shou)托加(jia)工應征消費(fei)(fei)(fei)稅的(de)貨物(wu)，而由(you)受(shou)托方(fang)向委托方(fang)所代(dai)收(shou)代(dai)繳(jiao)的(de)消費(fei)(fei)(fei)稅；（3）代(dai)墊運費(fei)(fei)(fei)。簡而言(yan)之，價外(wai)(wai)費(fei)(fei)(fei)用(yong)是貨物(wu)賣方(fang)向買方(fang)收(shou)取的(de)，而平銷行為返(fan)利是貨物(wu)買方(fang)向賣方(fang)收(shou)取的(de)。

　　多數(shu)研究認為(wei)，商(shang)業(ye)(ye)企業(ye)(ye)向供應(ying)方(fang)收(shou)(shou)取的(de)與商(shang)品銷(xiao)(xiao)售量、銷(xiao)(xiao)售額無(wu)必然聯(lian)系(xi)的(de)返(fan)還(huan)收(shou)(shou)入的(de)購(gou)進比平銷(xiao)(xiao)返(fan)利購(gou)進稅(shui)(shui)(shui)(shui)負(fu)(fu)更(geng)(geng)低(di)。原因是：前者(zhe)(zhe)(zhe)不(bu)屬于平銷(xiao)(xiao)返(fan)利，計算(suan)繳納(na)營業(ye)(ye)稅(shui)(shui)(shui)(shui)；后者(zhe)(zhe)(zhe)屬于平銷(xiao)(xiao)還(huan)利，計算(suan)繳納(na)增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)(shui)(shui)(shui)。營業(ye)(ye)稅(shui)(shui)(shui)(shui)稅(shui)(shui)(shui)(shui)率比增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)(shui)(shui)(shui)稅(shui)(shui)(shui)(shui)率低(di)，所以前者(zhe)(zhe)(zhe)稅(shui)(shui)(shui)(shui)務成本(ben)也(ye)就更(geng)(geng)低(di)。筆(bi)者(zhe)(zhe)(zhe)認為(wei)，此觀點存(cun)在片面性，因為(wei)其只(zhi)考慮了流(liu)轉(zhuan)稅(shui)(shui)(shui)(shui)，未考慮所得(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)。平銷(xiao)(xiao)返(fan)利的(de)納(na)稅(shui)(shui)(shui)(shui)籌劃(hua)既涉及流(liu)轉(zhuan)稅(shui)(shui)(shui)(shui)又(you)涉及所得(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)，應(ying)從企業(ye)(ye)整體(ti)稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)負(fu)(fu)擔(dan)出發，不(bu)能只(zhi)考慮個別稅(shui)(shui)(shui)(shui)種(zhong)，否則(ze)無(wu)法(fa)達到整體(ti)稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)負(fu)(fu)擔(dan)最(zui)低(di)的(de)籌劃(hua)目標。

　　（二）籌劃思路

　　對商業企業是否采取平銷返利方式購進貨物進行稅收籌劃時，將流轉稅和所得稅結合起來分析企業的總體稅收負擔。一般情況下，在購貨方收取的返還費用相同的情況下，以實物返利且開具增值稅專用發票的平銷返利購進比收取固定勞務收入的非平銷返利購進稅負要低。因為取得的增值稅專用發票抵減了應交的流轉稅；其他方式的平銷返利購進比收取固定勞務收入的非平銷返利購進的稅負要高，因為其他方式的平銷返利不能取得增值稅專用發票，且增值稅稅率比營業稅稅率高。所以商業企業首先爭取獲得開具增值稅專用發票的實物返利購進以降低稅負；若不能獲得開具增值稅專用發票的實物返利購進，則采取收取固定勞務收入的非平銷返利購進。