有限公司整體變更為股份公司涉及的所得稅實務問題(4)
(二)關于納稅(shui)義(yi)務發生時間
《國(guo)(guo)家稅(shui)務(wu)總局(ju)關于(yu)(yu)盈(ying)余公(gong)(gong)積金轉(zhuan)增注冊資本(ben)(ben)征(zheng)(zheng)收個(ge)(ge)人(ren)所得(de)稅(shui)的問題(ti)(ti)的批復》(國(guo)(guo)稅(shui)函(han)發(fa)[1998]第333號)中(zhong)(zhong)規定(ding),“對(dui)屬于(yu)(yu)個(ge)(ge)人(ren)股東(dong)(dong)分得(de)并再投入(ru)公(gong)(gong)司(si)(轉(zhuan)增注冊資本(ben)(ben))的部(bu)(bu)分應(ying)按照(zhao)‘利息、股息、紅利所得(de)’項目征(zheng)(zheng)收個(ge)(ge)人(ren)所得(de)稅(shui),稅(shui)款由股份有(you)限公(gong)(gong)司(si)在有(you)關部(bu)(bu)門批準增資、公(gong)(gong)司(si)股東(dong)(dong)會(hui)決議通(tong)過后(hou)代(dai)扣代(dai)繳”。在財政(zheng)部(bu)(bu)《關于(yu)(yu)個(ge)(ge)人(ren)所得(de)稅(shui)若(ruo)干問題(ti)(ti)的通(tong)知(zhi)》中(zhong)(zhong)亦規定(ding),“根據個(ge)(ge)人(ren)所得(de)稅(shui)法的規定(ding),所得(de)稅(shui)應(ying)在所得(de)實現(xian)(xian)時(shi)征(zheng)(zheng)收。而所得(de)實現(xian)(xian)的條件是指發(fa)生(sheng)了納(na)稅(shui)的法律義(yi)務(wu)。因(yin)此,對(dui)于(yu)(yu)勞務(wu)報酬所得(de),實現(xian)(xian)所得(de)的時(shi)間應(ying)從納(na)稅(shui)義(yi)務(wu)人(ren)取(qu)得(de)所得(de)時(shi)或者是支(zhi)付單位支(zhi)付款項時(shi),為所得(de)的發(fa)生(sheng)時(shi)間”。雖然(ran)財政(zheng)部(bu)(bu)這一通(tong)知(zhi)已于(yu)(yu)1997年失(shi)效,但(dan)可以看出我國(guo)(guo)實務(wu)操作中(zhong)(zhong)對(dui)納(na)稅(shui)義(yi)務(wu)發(fa)生(sheng)時(shi)間的一致性(xing)論(lun)定(ding)。
綜上(shang),筆者認為,對于整體變更(geng)過程(cheng)中自然人(ren)股(gu)東(dong)需(xu)要繳(jiao)納(na)個人(ren)所得稅(shui)的,稅(shui)款應(ying)由(you)股(gu)份有(you)限公司在有(you)關部門批準增資(如有(you))、公司股(gu)東(dong)會決議通過后代(dai)(dai)扣代(dai)(dai)繳(jiao)。
(三)例外(wai)情況(kuang)
根(gen)據(ju)2007年修(xiu)訂后的(de)(de)《中華人(ren)(ren)民(min)共和(he)(he)國個(ge)(ge)人(ren)(ren)所(suo)(suo)(suo)得稅(shui)法(fa)》第五(wu)條(tiao)之規(gui)定(ding)(ding),對(dui)于下(xia)列情形(xing)之一的(de)(de),經(jing)批準可以減(jian)征(zheng)個(ge)(ge)人(ren)(ren)所(suo)(suo)(suo)得稅(shui),即(1)殘疾、孤老(lao)人(ren)(ren)員和(he)(he)烈屬的(de)(de)所(suo)(suo)(suo)得;(2)因嚴重(zhong)自然災害造成重(zhong)大損(sun)失的(de)(de);(3)其(qi)他經(jing)國務院財政(zheng)(zheng)部門批準減(jian)稅(shui)的(de)(de)。2008年修(xiu)訂后的(de)(de)《中華人(ren)(ren)民(min)共和(he)(he)國個(ge)(ge)人(ren)(ren)所(suo)(suo)(suo)得稅(shui)法(fa)實(shi)(shi)施(shi)條(tiao)例》第十六條(tiao)規(gui)定(ding)(ding),稅(shui)法(fa)第五(wu)條(tiao)所(suo)(suo)(suo)說的(de)(de)減(jian)征(zheng)個(ge)(ge)人(ren)(ren)所(suo)(suo)(suo)得稅(shui),其(qi)減(jian)征(zheng)的(de)(de)幅度和(he)(he)期限由省、自治(zhi)區(qu)、直轄市人(ren)(ren)民(min)政(zheng)(zheng)府(fu)規(gui)定(ding)(ding)。因而對(dui)于符合(he)相(xiang)關法(fa)律、法(fa)規(gui)及規(gui)范性(xing)文件規(gui)定(ding)(ding)的(de)(de),亦可發生減(jian)征(zheng)個(ge)(ge)人(ren)(ren)所(suo)(suo)(suo)得稅(shui)的(de)(de)情況,需根(gen)據(ju)個(ge)(ge)案實(shi)(shi)際靈活處(chu)理。
四(si)、關于法人(ren)股東是否發生(sheng)納稅(shui)義務及發生(sheng)時間(jian)問題(ti)
(一)關于是(shi)否(fou)發生納(na)稅(shui)義務
我國現行的《中華人民共和國企業所得稅法》(2008年1月1日起實施)在第二十六條規定了企業的四項免稅收入,其中包括:(二)符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益;(三)在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益。企業所得稅法實施條例第八十三條規定:企業所得稅法第二十六條第(二)項所稱符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益,是指居民企業直接投資于其他居民企業取得的投資收益。企業所得稅法第二十六條第(二)項和第(三)項所稱股息、紅利等權益性投資收益,不包括連續持有居民企業公開發行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。