但(dan)是(shi)(shi)(shi)，正如張五常（1969）對農業(ye)地(di)租(zu)合(he)約(yue)選擇(ze)的(de)(de)(de)(de)研究(jiu)認(ren)為的(de)(de)(de)(de)那樣(yang)，在(zai)(zai)既不實施投(tou)入(ru)也(ye)不核查(cha)產出(chu)的(de)(de)(de)(de)工(gong)(gong)(gong)資(zi)(zi)合(he)約(yue)中(zhong)，可能存(cun)在(zai)(zai)勞動投(tou)入(ru)的(de)(de)(de)(de)“卸責(shirking)”行(xing)為，而要防(fang)止這種行(xing)為是(shi)(shi)(shi)要花(hua)費成(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)的(de)(de)(de)(de)。在(zai)(zai)工(gong)(gong)(gong)作(zuo)中(zhong)我們也(ye)常常對超(chao)過(guo)計(ji)(ji)(ji)劃工(gong)(gong)(gong)期的(de)(de)(de)(de)審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)(ji)(ji)現場工(gong)(gong)(gong)作(zuo)，到(dao)底是(shi)(shi)(shi)項(xiang)目人(ren)員偷懶還是(shi)(shi)(shi)被審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)(ji)(ji)單位(wei)不配(pei)合(he)，根本(ben)沒辦(ban)法觀(guan)察(cha)到(dao)。低效率是(shi)(shi)(shi)固定(ding)(ding)工(gong)(gong)(gong)資(zi)(zi)合(he)約(yue)的(de)(de)(de)(de)最大問(wen)題(ti)。審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)(ji)(ji)雖然突出(chu)強調(diao)質量，但(dan)進度在(zai)(zai)審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)(ji)(ji)業(ye)務(wu)約(yue)定(ding)(ding)書中(zhong)也(ye)有(you)明確要求。特別(bie)是(shi)(shi)(shi)當(dang)前(qian)審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)(ji)(ji)收費普遍偏低的(de)(de)(de)(de)情況(kuang)下(xia)，低效率既不能保證工(gong)(gong)(gong)期，也(ye)使審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)(ji)(ji)成(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)上(shang)升可能導致項(xiang)目虧損。只要老板不是(shi)(shi)(shi)嚴格的(de)(de)(de)(de)風險規避型，如何激勵(li)注冊會(hui)計(ji)(ji)(ji)師提(ti)(ti)高(gao)(gao)審(shen)(shen)(shen)(shen)計(ji)(ji)(ji)效率將(jiang)是(shi)(shi)(shi)他（或她(ta)）思考(kao)的(de)(de)(de)(de)首要問(wen)題(ti)，行(xing)之有(you)效的(de)(de)(de)(de)激勵(li)手(shou)段就是(shi)(shi)(shi)將(jiang)注冊會(hui)計(ji)(ji)(ji)師的(de)(de)(de)(de)收入(ru)與項(xiang)目收入(ru)掛鉤(gou)提(ti)(ti)成(cheng)(cheng)(cheng)，并降低基本(ben)工(gong)(gong)(gong)資(zi)(zi)的(de)(de)(de)(de)比重，壓縮固定(ding)(ding)成(cheng)(cheng)(cheng)本(ben)開支，還可轉移(yi)部分(fen)經營風險。據不完全統計(ji)(ji)(ji)，分(fen)成(cheng)(cheng)(cheng)制是(shi)(shi)(shi)目前(qian)事(shi)務(wu)所(suo)的(de)(de)(de)(de)主要選擇(ze)，提(ti)(ti)成(cheng)(cheng)(cheng)比例高(gao)(gao)的(de)(de)(de)(de)達到(dao)了業(ye)務(wu)收入(ru)的(de)(de)(de)(de)20-30%，而在(zai)(zai)注冊會(hui)計(ji)(ji)(ji)師收入(ru)構成(cheng)(cheng)(cheng)中(zhong)提(ti)(ti)成(cheng)(cheng)(cheng)工(gong)(gong)(gong)資(zi)(zi)比重高(gao)(gao)的(de)(de)(de)(de)達到(dao)80%以上(shang)。

    為防止注(zhu)冊會計師(shi)片面(mian)追求(qiu)利益(yi)而(er)忽視(shi)執(zhi)業質量，事務(wu)所(suo)一般均要求(qiu)項目負責人(ren)(ren)在(zai)報告上(shang)簽(qian)字(zi)，作為與利益(yi)分成一致的(de)風險分擔(dan)安排。于是(shi)也有獨(du)立于報酬之外的(de)、專門(men)體現(xian)責任分擔(dan)的(de)注(zhu)冊會計師(shi)簽(qian)字(zi)費，按項目業務(wu)收(shou)入(ru)的(de)1-5%不(bu)等比(bi)例支付。當然如果(guo)注(zhu)冊會計師(shi)是(shi)風險規(gui)避型的(de)，可能更愿意(yi)放棄可觀(guan)的(de)簽(qian)字(zi)費，只(zhi)獲得心(xin)安理得的(de)勞(lao)動報酬，而(er)風險偏好型的(de)人(ren)(ren)則相反，甚至在(zai)個別事務(wu)所(suo)出現(xian)了不(bu)執(zhi)業只(zhi)簽(qian)字(zi)的(de)專職簽(qian)字(zi)注(zhu)冊會計師(shi)。這些(xie)均可獲得經(jing)驗上(shang)的(de)驗證。

    從(cong)調查(cha)情況(kuang)看(kan)，分成制提高(gao)了審計(ji)(ji)工作效率(lv)，但也(ye)出現一(yi)定利(li)益傾向，例如審計(ji)(ji)人員不愿在工作底稿整理(li)上(shang)投入足夠的時間。分成合約同樣需要較高(gao)的監督成本。

    定額合同一般是(shi)事(shi)務(wu)所的(de)(de)所有者無自己(ji)的(de)(de)業務(wu)渠道，以出租(zu)事(shi)務(wu)所牌(pai)子獲取一定收益(yi)，或(huo)者出現在(zai)(zai)出資人不和各自為(wei)政的(de)(de)事(shi)務(wu)所。雖然定額合約案例(li)較(jiao)少(shao)，但現實中客觀存在(zai)(zai)，此處不作細致討論(lun)。

    有限責任事務所的委托方和代理方的責任（主要是指刑事責任）風險無法通過合約安排進行轉移，由于外生的不確定性及其后果的嚴重性，如果注冊會計師簽字承擔責任，根據信息經濟學理論可以證明，在工資合同下，注冊會計師將是風險規避型的，審計行業最優風險分擔和帕累托最優努力水平可能無法同時實現。而在分成制下，通過設計合理的分成比，只要雙方不是嚴格風險規避型的，最優風險分擔和帕累托最優努力水平就能同時實現。這就是說，審計職業的特點要求事務所的內部分配在按資分配的同時，還應體現按責分配。審計產出是多目標的，質量、進度、成本、利潤、客戶關系都重要，由于存在締約后的機會主義（威廉姆森，中譯本，2002），分成制可能并不是事務所內部分配的最優選擇。我們認為，綜合工資合約和分成合約的優點，建立多目標的考核評價和分配體系，更適合事務所的行業特點。