國(guo)家稅(shui)(shui)(shui)(shui)務總局于(yu)2018年6月6日出(chu)臺(tai)(tai)了(le)《企(qi)(qi)業(ye)所得稅(shui)(shui)(shui)(shui)稅(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)扣除(chu)憑證(zheng)管(guan)理辦法(fa)》（國(guo)家稅(shui)(shui)(shui)(shui)務總局公告2018年第28號(hao)，以下稱“《辦法(fa)》”）。《辦法(fa)》在(zai)專業(ye)術語(yu)的使用(yong)(yong)方(fang)面存(cun)在(zai)瑕(xia)疵(ci)，但瑕(xia)不(bu)掩瑜，《辦法(fa)》對出(chu)臺(tai)(tai)背景、出(chu)臺(tai)(tai)意義、出(chu)臺(tai)(tai)依據、適用(yong)(yong)范圍(wei)、稅(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)扣除(chu)憑證(zheng)種類(lei)、稅(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)扣除(chu)憑證(zheng)與相(xiang)關資料的關系等方(fang)面都作了(le)較為明確(que)的規定(ding)和解(jie)釋(shi)，統(tong)一了(le)稅(shui)(shui)(shui)(shui)前(qian)扣除(chu)憑證(zheng)的執行口(kou)徑。實務中應(ying)將《辦法(fa)》與企(qi)(qi)業(ye)所得稅(shui)(shui)(shui)(shui)法(fa)及其實施條例、《增值稅(shui)(shui)(shui)(shui)發票(piao)開具(ju)指(zhi)南》的有關規定(ding)相(xiang)銜接。

一、關于增值(zhi)稅發(fa)票開(kai)具時間的規定

    《增(zeng)(zeng)值(zhi)(zhi)(zhi)稅(shui)發(fa)票開(kai)(kai)具(ju)指南》第(di)(di)(di)二章第(di)(di)(di)一節“納(na)(na)稅(shui)人開(kai)(kai)具(ju)發(fa)票基本規(gui)定”第(di)(di)(di)四條(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)規(gui)定：“納(na)(na)稅(shui)人應在發(fa)生增(zeng)(zeng)值(zhi)(zhi)(zhi)稅(shui)納(na)(na)稅(shui)義務時(shi)開(kai)(kai)具(ju)發(fa)票。”增(zeng)(zeng)值(zhi)(zhi)(zhi)稅(shui)納(na)(na)稅(shui)義務發(fa)生時(shi)間按照《增(zeng)(zeng)值(zhi)(zhi)(zhi)稅(shui)暫行(xing)條(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)例》第(di)(di)(di)十九條(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)、《增(zeng)(zeng)值(zhi)(zhi)(zhi)稅(shui)暫行(xing)條(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)例實施(shi)(shi)細則》第(di)(di)(di)三(san)十八條(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)、《營(ying)業(ye)稅(shui)改征增(zeng)(zeng)值(zhi)(zhi)(zhi)稅(shui)試點實施(shi)(shi)辦法(fa)》第(di)(di)(di)四十五條(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)(tiao)的(de)規(gui)定執行(xing)。

    企業(ye)在(zai)匯算清(qing)繳(jiao)(jiao)(jiao)期(qi)滿前允許(xu)扣(kou)除的金額“應取(qu)(qu)得(de)(de)而未取(qu)(qu)得(de)(de)發票”的，不得(de)(de)在(zai)稅(shui)(shui)前扣(kou)除。“應取(qu)(qu)得(de)(de)而未取(qu)(qu)得(de)(de)發票”應理解為該項支出屬于發票開具的范圍，且開票時(shi)間(jian)（對(dui)方增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)(shui)納(na)稅(shui)(shui)義務發生時(shi)間(jian)）在(zai)本企業(ye)匯繳(jiao)(jiao)(jiao)期(qi)滿前。如果對(dui)方增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)(shui)納(na)稅(shui)(shui)義務發生時(shi)間(jian)在(zai)本企業(ye)匯繳(jiao)(jiao)(jiao)期(qi)滿后，則無(wu)需取(qu)(qu)得(de)(de)發票。

二(er)、關于稅前扣(kou)除金額及時間的規(gui)定

    稅前扣(kou)除(chu)(chu)憑證是企業計算企業所得稅應納稅所得額時，扣(kou)除(chu)(chu)相(xiang)關支出的依據(ju)。企業支出的稅前扣(kou)除(chu)(chu)范圍(wei)和標準，應當按照企業所得稅法(fa)及其(qi)實施條例等相(xiang)關規(gui)定執行。

    關(guan)于稅前扣(kou)除(chu)的(de)(de)(de)(de)時(shi)間，《企(qi)業(ye)(ye)所(suo)得(de)(de)稅法(fa)實(shi)施條(tiao)例》第九條(tiao)規(gui)定(ding)(ding)：“企(qi)業(ye)(ye)應(ying)(ying)納(na)稅所(suo)得(de)(de)額的(de)(de)(de)(de)計(ji)算(suan)，以(yi)權(quan)責發(fa)生制為(wei)(wei)(wei)原(yuan)則(ze)，屬于當(dang)期(qi)(qi)(qi)(qi)的(de)(de)(de)(de)收(shou)入(ru)和(he)費(fei)用，不論款項(xiang)(xiang)是否收(shou)付，均作為(wei)(wei)(wei)當(dang)期(qi)(qi)(qi)(qi)的(de)(de)(de)(de)收(shou)入(ru)和(he)費(fei)用；不屬于當(dang)期(qi)(qi)(qi)(qi)的(de)(de)(de)(de)收(shou)入(ru)和(he)費(fei)用，即使款項(xiang)(xiang)已經(jing)在(zai)當(dang)期(qi)(qi)(qi)(qi)收(shou)付，均不作為(wei)(wei)(wei)當(dang)期(qi)(qi)(qi)(qi)的(de)(de)(de)(de)收(shou)入(ru)和(he)費(fei)用。本條(tiao)例和(he)國(guo)(guo)務(wu)院財(cai)(cai)政(zheng)、稅務(wu)主管部(bu)門另(ling)有規(gui)定(ding)(ding)的(de)(de)(de)(de)除(chu)外。”該文明(ming)確(que)指出，除(chu)財(cai)(cai)政(zheng)部(bu)、國(guo)(guo)家(jia)稅務(wu)總局(ju)另(ling)有規(gui)定(ding)(ding)（正列舉）外，計(ji)算(suan)應(ying)(ying)納(na)稅所(suo)得(de)(de)額以(yi)權(quan)責發(fa)生制為(wei)(wei)(wei)原(yuan)則(ze)。特(te)殊情況例如，基(ji)于反避稅的(de)(de)(de)(de)需(xu)要，防止企(qi)業(ye)(ye)通過虛(xu)提(ti)工(gong)資不發(fa)放之手段(duan)加(jia)大稅前扣(kou)除(chu)金(jin)額，《國(guo)(guo)家(jia)稅務(wu)總局(ju)關(guan)于企(qi)業(ye)(ye)工(gong)資薪金(jin)及職工(gong)福利費(fei)扣(kou)除(chu)問題(ti)的(de)(de)(de)(de)通知》（國(guo)(guo)稅發(fa)[2009]3號）規(gui)定(ding)(ding)，允許(xu)扣(kou)除(chu)的(de)(de)(de)(de)工(gong)資必須實(shi)際發(fa)放。考慮到房(fang)地產(chan)開發(fa)項(xiang)(xiang)目建設(she)期(qi)(qi)(qi)(qi)較(jiao)長、提(ti)前預(yu)售、集中(zhong)交(jiao)付等特(te)點，為(wei)(wei)(wei)了保證(zheng)稅款的(de)(de)(de)(de)均衡入(ru)庫(ku)，《房(fang)地產(chan)開發(fa)經(jing)營(ying)業(ye)(ye)務(wu)企(qi)業(ye)(ye)所(suo)得(de)(de)稅處理辦法(fa)》（國(guo)(guo)稅發(fa)[2009]31號）規(gui)定(ding)(ding)，房(fang)地產(chan)企(qi)業(ye)(ye)的(de)(de)(de)(de)預(yu)售房(fang)款必須在(zai)收(shou)到當(dang)期(qi)(qi)(qi)(qi)按照主管稅務(wu)機(ji)關(guan)規(gui)定(ding)(ding)的(de)(de)(de)(de)計(ji)稅毛(mao)利率(lv)計(ji)算(suan)應(ying)(ying)稅所(suo)得(de)(de)，未來結轉營(ying)業(ye)(ye)收(shou)入(ru)、營(ying)業(ye)(ye)成本時(shi)，作納(na)稅調(diao)減處理。

    《辦法》第十三(san)條(tiao)規(gui)定：“企業(ye)應當(dang)取(qu)得而未取(qu)得發(fa)(fa)(fa)票(piao)、其他(ta)(ta)外(wai)部(bu)憑證(zheng)或者取(qu)得不合(he)規(gui)發(fa)(fa)(fa)票(piao)、不合(he)規(gui)其他(ta)(ta)外(wai)部(bu)憑證(zheng)的(de)(de)(de)，若支出真實(shi)且已(yi)(yi)(yi)(yi)實(shi)際(ji)發(fa)(fa)(fa)生，應當(dang)在當(dang)年度匯算清(qing)繳期結(jie)束前，要求對方(fang)補開(kai)(kai)、換開(kai)(kai)發(fa)(fa)(fa)票(piao)、其他(ta)(ta)外(wai)部(bu)憑證(zheng)。補開(kai)(kai)、換開(kai)(kai)后的(de)(de)(de)發(fa)(fa)(fa)票(piao)、其他(ta)(ta)外(wai)部(bu)憑證(zheng)符合(he)規(gui)定的(de)(de)(de)，可以作(zuo)為稅(shui)前扣除憑證(zheng)。”這里的(de)(de)(de)“支出真實(shi)且已(yi)(yi)(yi)(yi)實(shi)際(ji)發(fa)(fa)(fa)生”中的(de)(de)(de)“支出”是(shi)指(zhi)(zhi)(zhi)“列(lie)支”，“支出真實(shi)”是(shi)指(zhi)(zhi)(zhi)“會計確認的(de)(de)(de)經(jing)(jing)(jing)(jing)濟(ji)業(ye)務真實(shi)”，“實(shi)際(ji)發(fa)(fa)(fa)生”并(bing)非“實(shi)際(ji)支付”，而是(shi)指(zhi)(zhi)(zhi)因固定資(zi)產(chan)已(yi)(yi)(yi)(yi)經(jing)(jing)(jing)(jing)使用、貨物已(yi)(yi)(yi)(yi)經(jing)(jing)(jing)(jing)銷售、勞務已(yi)(yi)(yi)(yi)經(jing)(jing)(jing)(jing)提(ti)供(gong)、租賃期已(yi)(yi)(yi)(yi)經(jing)(jing)(jing)(jing)開(kai)(kai)始、資(zi)金已(yi)(yi)(yi)(yi)經(jing)(jing)(jing)(jing)占用等(deng)實(shi)際(ji)發(fa)(fa)(fa)生的(de)(de)(de)經(jing)(jing)(jing)(jing)濟(ji)業(ye)務應歸屬于當(dang)期的(de)(de)(de)成本(ben)（損(sun)益(yi)類）、期間費用、稅(shui)金（指(zhi)(zhi)(zhi)記入損(sun)益(yi)的(de)(de)(de)稅(shui)金）、損(sun)失等(deng)。

三(san)、未按規(gui)定(ding)取得(de)稅前(qian)扣(kou)除憑證的稅務處理

 ;   根據《辦法》第十(shi)三(san)條至(zhi)第十(shi)七(qi)條關(guan)于應(ying)(ying)取(qu)得未取(qu)得稅前扣除憑證（符合規定的發票及其他外部(bu)憑證，下(xia)同）的有關(guan)規定，實務中(zhong)應(ying)(ying)針對(dui)下(xia)列三(san)種情(qing)形分別處理：

    1.企業(ye)在匯繳期滿前(qian)應取得未取得稅前(qian)扣除憑證(zheng)的，應主動作(zuo)納稅調(diao)整。

    企業在匯算清繳期間（次年1月1日-5月31日）發現納稅年度允許扣除的金額應取得未取得稅前扣除憑證的，應當要求對方補開、換開稅前扣除憑證，如果能夠在匯繳期滿前取得補開、換開的稅前扣除憑證，允許扣除，不作納稅調整。