三、企業(ye)(ye)改制、重組后關聯企業(ye)(ye)之間轉讓定(ding)價的稅(shui)收問題

　　過去(qu)，人(ren)們通常只認為跨(kua)國公(gong)司(si)(si)(si)存(cun)在(zai)利用(yong)關聯(lian)企(qi)業(ye)轉(zhuan)讓(rang)定價進行(xing)國際避稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)問題。事(shi)實上(shang)，國內企(qi)業(ye)集團內部同(tong)樣(yang)存(cun)在(zai)轉(zhuan)讓(rang)定價問題。由于(yu)有關所得(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)法規對(dui)利潤水平(ping)較低的(de)(de)(de)企(qi)業(ye)、外(wai)商投資(zi)企(qi)業(ye)、高新技術企(qi)業(ye)、新辦第(di)三產業(ye)等規定了減(jian)免稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)優(you)惠(hui)政策(ce)，導(dao)致關聯(lian)企(qi)業(ye)之(zhi)間(jian)的(de)(de)(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)負(fu)水平(ping)存(cun)在(zai)差(cha)異。根據上(shang)市(shi)公(gong)司(si)(si)(si)所得(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)的(de)(de)(de)統計，上(shang)海證(zheng)券交易所1998年(nian)底337家(jia)(jia)(jia)上(shang)市(shi)公(gong)司(si)(si)(si)中，除(chu)7家(jia)(jia)(jia)未披露稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)項外(wai)，只有9家(jia)(jia)(jia)中央直(zhi)屬企(qi)業(ye)的(de)(de)(de)公(gong)司(si)(si)(si)執(zhi)行(xing)33%的(de)(de)(de)所得(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)，其余321家(jia)(jia)(jia)上(shang)市(shi)公(gong)司(si)(si)(si)分別享受0%—18%的(de)(de)(de)10檔優(you)惠(hui)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)，優(you)惠(hui)面達97.3%，其中165家(jia)(jia)(jia)公(gong)司(si)(si)(si)適(shi)用(yong)15%的(de)(de)(de)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)，110家(jia)(jia)(jia)公(gong)司(si)(si)(si)征33%，返還18%.可以想象，如(ru)果上(shang)述(shu)適(shi)用(yong)不(bu)(bu)同(tong)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)、按(an)照不(bu)(bu)同(tong)方(fang)式征收的(de)(de)(de)公(gong)司(si)(si)(si)之(zhi)間(jian)存(cun)在(zai)關聯(lian)關系，則上(shang)述(shu)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)差(cha)異會激勵企(qi)業(ye)利用(yong)轉(zhuan)讓(rang)定價將利潤從(cong)適(shi)用(yong)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)高的(de)(de)(de)企(qi)業(ye)轉(zhuan)移(yi)至適(shi)用(yong)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)低的(de)(de)(de)企(qi)業(ye)中去(qu)。應指出的(de)(de)(de)是，雖然關聯(lian)企(qi)業(ye)更多地(di)存(cun)在(zai)于(yu)非(fei)上(shang)市(shi)公(gong)司(si)(si)(si)之(zhi)間(jian)，但上(shang)述(shu)稅(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)(shui)率(lv)(lv)差(cha)異同(tong)樣(yang)也較普遍地(di)存(cun)在(zai)于(yu)非(fei)上(shang)市(shi)企(qi)業(ye)之(zhi)間(jian)。

　　另一方(fang)面，盡(jin)管我國(guo)稅(shui)法明確(que)規定，投(tou)資方(fang)適用稅(shui)率高于被(bei)投(tou)資方(fang)稅(shui)率時，分回利(li)(li)潤需(xu)要(yao)補(bu)繳(jiao)稅(shui)款，但這(zhe)里(li)值得(de)關注的(de)(de)是：（1）這(zhe)里(li)的(de)(de)稅(shui)率差異只是因(yin)地區(qu)之間的(de)(de)稅(shui)率差異所(suo)(suo)引起的(de)(de)，對于聯營企業(ye)（被(bei)投(tou)資方(fang)）享受稅(shui)收(shou)優惠而出現的(de)(de)稅(shui)率差異不(bu)需(xu)補(bu)稅(shui)；（2）只有當從被(bei)投(tou)資方(fang)的(de)(de)利(li)(li)潤實際分回時才補(bu)繳(jiao)稅(shui)款，如(ru)果(guo)把利(li)(li)潤保留在(zai)(zai)(zai)聯營方(fang)，則存(cun)在(zai)(zai)(zai)稅(shui)收(shou)的(de)(de)遞延(yan)抵免不(bu)需(xu)補(bu)繳(jiao)稅(shui)款。在(zai)(zai)(zai)這(zhe)里(li)，也給企業(ye)重組提供了一個稅(shui)務(wu)(wu)(wu)籌(chou)劃(hua)(hua)的(de)(de)平臺(tai)。企業(ye)應(ying)在(zai)(zai)(zai)哪里(li)設“點”，各點之間的(de)(de)業(ye)務(wu)(wu)(wu)如(ru)何設置，以及業(ye)務(wu)(wu)(wu)往來之間如(ru)何定價等，都是稅(shui)務(wu)(wu)(wu)籌(chou)劃(hua)(hua)所(suo)(suo)需(xu)要(yao)考(kao)慮的(de)(de)問(wen)題(ti)，對這(zhe)些問(wen)題(ti)的(de)(de)不(bu)同處理會帶來不(bu)同的(de)(de)籌(chou)劃(hua)(hua)效(xiao)果(guo)。

　　最后應(ying)(ying)指(zhi)出(chu)的是，隨(sui)著經濟(ji)形勢(shi)的變(bian)化(hua)，國(guo)家出(chu)于宏觀(guan)調(diao)控政(zheng)策(ce)(ce)(ce)(ce)的需要(yao)(yao)(yao)會相應(ying)(ying)地調(diao)整稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)政(zheng)策(ce)(ce)(ce)(ce)。因(yin)此，企(qi)(qi)業(ye)(ye)在(zai)(zai)考(kao)慮因(yin)納稅(shui)(shui)(shui)(shui)主體變(bian)化(hua)所引起的稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)待遇差異時(shi)，不僅應(ying)(ying)考(kao)慮現行(xing)的稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)優(you)(you)惠(hui)政(zheng)策(ce)(ce)(ce)(ce)，而且應(ying)(ying)該研究稅(shui)(shui)(shui)(shui)制(zhi)(zhi)變(bian)化(hua)發展的規(gui)律(lv)，把握稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)優(you)(you)惠(hui)政(zheng)策(ce)(ce)(ce)(ce)的變(bian)動趨勢(shi)。關(guan)(guan)于這一(yi)點，當前(qian)企(qi)(qi)業(ye)(ye)在(zai)(zai)進(jin)(jin)行(xing)稅(shui)(shui)(shui)(shui)務籌劃時(shi)尤其應(ying)(ying)給(gei)予(yu)高(gao)度重視。主要(yao)(yao)(yao)原因(yin)是從(cong)1994年開始實行(xing)的稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)制(zhi)(zhi)度與目前(qian)我(wo)國(guo)經濟(ji)面(mian)臨的主要(yao)(yao)(yao)矛盾(dun)以及中國(guo)加(jia)入WTO的規(gui)則(ze)(ze)要(yao)(yao)(yao)求(qiu)(qiu)之(zhi)間已出(chu)現明顯(xian)的不適應(ying)(ying)，稅(shui)(shui)(shui)(shui)制(zhi)(zhi)改革、稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)優(you)(you)惠(hui)政(zheng)策(ce)(ce)(ce)(ce)的調(diao)整已勢(shi)在(zai)(zai)必(bi)行(xing)。比如(ru)，基于市場經濟(ji)的公(gong)平稅(shui)(shui)(shui)(shui)負要(yao)(yao)(yao)求(qiu)(qiu)，內外(wai)資企(qi)(qi)業(ye)(ye)所得稅(shui)(shui)(shui)(shui)法將統(tong)一(yi)；依(yi)據WTO規(gui)則(ze)(ze)要(yao)(yao)(yao)求(qiu)(qiu)及加(jia)入WTO的談(tan)判承諾，在(zai)(zai)逐步降低關(guan)(guan)稅(shui)(shui)(shui)(shui)總體水平的同(tong)時(shi)，必(bi)將調(diao)整關(guan)(guan)稅(shui)(shui)(shui)(shui)稅(shui)(shui)(shui)(shui)率結(jie)構，整頓和削減關(guan)(guan)稅(shui)(shui)(shui)(shui)減免優(you)(you)惠(hui)政(zheng)策(ce)(ce)(ce)(ce)措施；取消采用稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)進(jin)(jin)行(xing)專向性、特定性補貼(tie)的有關(guan)(guan)優(you)(you)惠(hui)條款，以便同(tong)WTO反(fan)補貼(tie)協議中的有關(guan)(guan)規(gui)定保持一(yi)致，并用足WTO規(gui)則(ze)(ze)中允(yun)許的一(yi)些稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)政(zheng)策(ce)(ce)(ce)(ce)；為(wei)配(pei)合我(wo)國(guo)經濟(ji)發展戰略(lve)要(yao)(yao)(yao)求(qiu)(qiu)，將出(chu)臺鼓勵投資、技術進(jin)(jin)步、科(ke)技開發的稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)優(you)(you)惠(hui)措施；為(wei)支持國(guo)有企(qi)(qi)業(ye)(ye)改革、西部大開發戰略(lve)實施的稅(shui)(shui)(shui)(shui)收(shou)(shou)配(pei)套措施等在(zai)(zai)近期內也呼之(zhi)欲出(chu)。對此，企(qi)(qi)業(ye)(ye)應(ying)(ying)給(gei)予(yu)充分關(guan)(guan)注(zhu)，并在(zai)(zai)企(qi)(qi)業(ye)(ye)改制(zhi)(zhi)重組中加(jia)以全面(mian)考(kao)慮。

　　總(zong)之，企(qi)(qi)業(ye)改(gai)(gai)(gai)制重(zhong)(zhong)(zhong)(zhong)組(zu)(zu)是優(you)化資(zi)源(yuan)配置(zhi)的(de)(de)(de)重(zhong)(zhong)(zhong)(zhong)要手(shou)段。由于(yu)改(gai)(gai)(gai)制重(zhong)(zhong)(zhong)(zhong)組(zu)(zu)，會引起納稅(shui)主(zhu)體(ti)發生改(gai)(gai)(gai)變(bian)，相應地企(qi)(qi)業(ye)內部交(jiao)易可能轉化為外(wai)部交(jiao)易，或者相反；改(gai)(gai)(gai)制重(zhong)(zhong)(zhong)(zhong)組(zu)(zu)之前、之中(zhong)、之后(hou)，帶(dai)來適(shi)用稅(shui)種、適(shi)用稅(shui)率、征(zheng)收方(fang)法等(deng)多方(fang)面的(de)(de)(de)改(gai)(gai)(gai)變(bian)。因(yin)此，財務(wu)管理必須從稅(shui)務(wu)籌劃(hua)的(de)(de)(de)角(jiao)度，綜合考慮這(zhe)些變(bian)動對(dui)企(qi)(qi)業(ye)稅(shui)負的(de)(de)(de)最(zui)終(zhong)影(ying)響，我(wo)們相信，這(zhe)種籌劃(hua)必將對(dui)規(gui)范我(wo)國企(qi)(qi)業(ye)的(de)(de)(de)改(gai)(gai)(gai)制重(zhong)(zhong)(zhong)(zhong)組(zu)(zu)行(xing)為、使企(qi)(qi)業(ye)的(de)(de)(de)改(gai)(gai)(gai)制重(zhong)(zhong)(zhong)(zhong)組(zu)(zu)按照稅(shui)法的(de)(de)(de)導向行(xing)動以及促進稅(shui)法的(de)(de)(de)改(gai)(gai)(gai)革等(deng)都是具有極(ji)其重(zhong)(zhong)(zhong)(zhong)要的(de)(de)(de)作用的(de)(de)(de)。最(zui)后(hou)應指出的(de)(de)(de)是，本(ben)文旨(zhi)在(zai)(zai)探(tan)討企(qi)(qi)業(ye)改(gai)(gai)(gai)制重(zhong)(zhong)(zhong)(zhong)組(zu)(zu)中(zhong)稅(shui)務(wu)籌劃(hua)的(de)(de)(de)領域之所在(zai)(zai)，至于(yu)具體(ti)如何籌劃(hua)，需(xu)要企(qi)(qi)業(ye)根據自身的(de)(de)(de)具體(ti)情況去摸索。